nieuws

Fiscale winstneming bij aanneming van werk

bouwbreed

De aannemer die aan een bouwpo begint, zal bij het opstellen van zijn begroting rekening houden met een te behalen winstmarge. De afnemer van het po heeft bepaalde verwachtingen over wat hij krijgt opgeleverd en de kwaliteit ervan. Bovendien zal de afnemer recht hebben op garantie gedurende een periode na oplevering.

De vraag is wanneer de winst die op het po wordt behaald, kan worden geacht te zijn gerealiseerd. De fiscus is direct-belanghebbende bij het antwoord. Immers, zodra de winst is gerealiseerd zal de fiscus haar deel opeisen via de heffing van belasting.

Het berekenen van de jaarwinst dient te geschieden volgens goed koopmansgebruik. Er is geen wettelijke definitie van dit begrip, maar het houdt in dat de winst moet worden bepaald zoals een nauwkeurig koopman dat zou doen.

Dit betekent derhalve dat er meer dan een juist stelsel van fiscale winstberekening zijn. Bovendien mag het ene fiscaal geaccepteerde stelsel vervangen worden door het andere, mits de wijziging niet is ingegeven door willekeur of louter fiscale motieven.

Dat geldt niet indien het nieuwe stelsel voor een reeks van jaren wordt gehanteerd en deze stelselwijziging fiscaal gunstiger is voor deze reeks van jaren. Dit biedt de ondernemer derhalve de mogelijkheid zijn methode van winstberekening aan te passen wanneer zijn ondernemersbelang dat vraagt.

Onderhanden werk

De uitvoering van een po kan een aanzienlijke periode in beslag nemen. Als een po op jaareinde nog niet is afgerond of opgeleverd, dan zal er een waardering dienen plaats te vinden van het op dat moment nog lopende project. Op de balans dient deze waardering te worden opgenomen als de post ‘onderhanden werk’.

Onderscheiden worden twee methoden van waardering:

l de completed-contractmethode;

l de percentage- of completionmethode.

Volgens de eerste methode wordt het onderhanden werk gewaardeerd op de kostprijs exclusief winstopslag. Winst wordt pas genomen als het po wordt opgeleverd. De kostprijs bestaat uit alle aan het po toe te rekenen kosten zoals die voor grondstoffen en materialen, arbeidskosten en afschrijving machines. Het is dus niet toegestaan het moment van winstneming uit te stellen totdat bijvoorbeeld de garantietermijn op het opgeleverde werk is verlopen.

Volgens de tweede methode wordt het onderhanden werk gewaardeerd op de kostprijs, verhoogd met een winstopslag. In dat geval wordt dus winst genomen naarmate het po vordert.

Beide stelsels zijn fiscaal toegestaan, maar een waardering op basis van de completed-contractmethode is veelal het gunstigst aangezien winstneming en corresponderende belastingheffing naar de toekomst worden verschoven hetgeen een rentevoordeel oplevert.

Constante deel

Onderhanden werk mag gewaardeerd worden op de kostprijs van het werk. Het constante deel van de algemene bedrijfskosten behoeft niet te worden toegerekend aan de kostprijs van het onderhanden werk. Op deze manier worden deze kosten direct ten laste van het fiscale resultaat gebracht. Het constante deel van de algemene bedrijfskosten zijn de constante en aan de algemene opzet van het bedrijf verbonden kosten en worden in beginsel onafhankelijk van het wisselende verloop van de productie gemaakt, denk bijvoorbeeld aan de directie- en administratiekosten, kosten van huisvesting en financieringskosten.

Financiering

Financieringskosten van het onderhanden werk behoeven niet te worden geactiveerd. De gedurende het bouwproces gefactureerde termijnen mogen worden gepassiveerd. De rente die wordt genoten op de ontvangen termijnen mag echter niet worden gepassiveerd, maar dient direct als winst te worden verantwoord.

Dit laatste is op zich vreemd want indien er slechts een termijn achteraf gefactureerd was, hadden de financieringskosten gedurende de bouw niet geactiveerd behoeven te worden. De hogere winst (latere facturering dus hoger nominaal in rekening gebracht bedrag) had dan op een later tijdstip worden gerapporteerd.

Voorziening

Indien tijdens de uitvoering van het po mocht blijken dat het verlies gaat opleveren, dan mag voor het verwachte verlies een voorziening worden gevormd op de balans. Het verlies mag direct ten laste van het fiscale resultaat worden gebracht. Er behoeft niet gewacht te worden met het nemen van het verlies totdat het po is voltooid en er zekerheid is omtrent de omvang van het verlies.

Een voorziening dient volgens goed koopmansgebruik te voldoen aan alle volgende vereisten:

l er dient een behoorlijke kans te bestaan dat het verlies zal worden geleden;

l er dient een rechtsverhouding te bestaan waaruit het verlies voortvloeit;

l het te verwachten verlies dient ten laste te komen van het desbetreffende jaar.

Na oplevering

Ook nadat een po is voltooid kan de ondernemer aangesproken worden voor kosten die relateren aan het po. De aannemer zal veelal garanties verstrekken omtrent de kwaliteit van het door hem opgeleverde werk.

Onder omstandigheden kan de aannemer dan ook een voorziening op de balans opnemen waarin hij de toekomstige garantieverplichtingen tot uitdrukking brengt. Het vormen van zo’n voorziening is alleen mogelijk als er een behoorlijke kans per balansdatum bestaat dat de aanspraak zal worden verwezenlijkt. Die kans dient aan de hand van ervaringscijfers aannemelijk te worden gemaakt. De omvang van de voorziening wordt bepaald door de duur van de garantie, de omvang van de afzonderlijke garantiebetalingen, en de kans dat de verplichtingen zich voordoen. In jurisprudentie is uitgemaakt dat ook voor zogeheten onverplichte garantie een voorziening kan worden gevormd. Onverplichte garantie kan de aannemer verlenen, omdat het bijvoorbeeld zijn beleid is de garantie te verlenen met het oog op klantenbinding en de goede naam en faam van het bedrijf.

Ketenaansprakelijkheid

Aannemers werken bij de uitvoering van hun poen vaak met onderaannemers. Het risico voor de hoofdaannemer is dat hij kan worden aangesproken voor de loonbelasting en premies werknemers- en volksverzekeringen die de onderaannemer niet afdragen zou hebben.

De hoofdaannemer kan geen voorziening vormen als hij de mogelijkheden gebruikt die de wet biedt om zijn aansprakelijkheid te beperken, zoals een zorgvuldige selectie omtrent het betalingsgedrag van de onderaannemers en een correct gebruik van de G-rekening.

Wanneer een aannemer niet zo zorgvuldig te werk gaat, zou de vorming van een voorziening in beginsel wel tot de mogelijkheden ke behoren. Bovendien biedt de wet geen sluitende maatregelen tegen het WKA-risico, zodat men zich kan afvragen of het wel terecht is dat hier alleen in bijzondere situaties rekening mee kan worden gehouden bij de fiscale winstbepaling.

*) Mr. C.S.P. van Leeuwen en mr. J.E. Brantjes zijn als belastingadviseurs verbonden aan de Real Estate Services Group van Arthur Andersen en Co, Amsterdam. Zij schreven dit artikel in samenwerking met Wouters Advocaten, Amsterdam.

Reageer op dit artikel
Lees voordat u gaat reageren de spelregels